En cas d’apport de titres d’une société commerciale par un associé à une holding, la loi prévoit un report ou un sursis d’imposition de la plus-value. Le groupe de travail Fiscal de Walter France synthétise les règles qui s’appliquent.
Les titres apportés étant valorisés à leur valeur réelle à la date de l’opération, l’associé qui les apporte réalise généralement une plus-value. L’apport de titres est donc une cession à titre onéreux qui est payée par la remise de titres de la société holding.
En revanche, les apports de titres générant une plus-value mobilière, tels les titres d’une société soumise à l’IS ou ceux d’une société transparente dans laquelle le cédant personne physique est un simple apporteur de capitaux, bénéficient d’un différé d’imposition. Deux cas doivent être distingués, selon que la société holding bénéficiaire (soumise à l’IS) est, à l’issue de l’opération, contrôlée ou non par l’apporteur des titres.
Attention : en cas d'échange d’apports de titres avec soulte, la plus-value constatée lors de l’opération d’apport est placée en différé d’imposition lorsque la soulte est inférieure à 10% de la valeur nominale des titres reçus. Toutefois, la plus-value d'apport est imposée au titre de l'année de l'apport, à concurrence du montant de cette soulte.
> Cas n° 1 : la société IS bénéficiaire de l’apport est contrôlée par l’apporteur : report d’imposition
Les conditions du contrôle
Un contribuable est considéré comme contrôlant une société :
- lorsqu’il détient directement ou indirectement, seul ou par l'intermédiaire de son groupe familial (conjoint, ascendants, descendants, frères et sœurs), la majorité des droits de vote ou des droits dans les bénéfices sociaux de la société ;
- lorsqu’il dispose seul de la majorité des droits de vote ou des droits dans les bénéfices sociaux de cette société en vertu d'un pacte d'actionnaires ou d'associés ;
- lorsqu’il exerce en fait le pouvoir de décision.
Le contribuable est présumé exercer ce contrôle lorsqu'il dispose directement ou indirectement d'au moins un tiers des droits de vote ou des droits dans les bénéfices sociaux, et qu'aucun associé ou actionnaire ne détient directement ou indirectement une participation supérieure à la sienne. Par ailleurs, le contribuable et une ou plusieurs personnes agissant de concert sont considérés comme contrôlant conjointement une société lorsqu'ils déterminent en fait les décisions prises en assemblée générale.
Le report d’imposition est automatique
Ce report est automatique et le contribuable ne dispose d’aucune possibilité de s’y soustraire. Les plus-values placées en report d'imposition automatique (taux d'imposition et de prélèvements sociaux) doivent être déterminées et imposées selon les règles d'assiette et de taux applicables l'année de réalisation de l'apport. Seule l’exigibilité de cet impôt est reportée à la survenance d’un évènement futur.
Fin du report d’imposition
Le report d’imposition prend fin lors de la cession à titre onéreux, du rachat, du remboursement ou de l'annulation des titres reçus en rémunération de l'apport (il n'est mis fin au report d'imposition qu'à proportion des titres cédés, rachetés, remboursés ou annulés) ; ou lorsque le contribuable transfère son domicile fiscal hors de France.
Cession, rachat ou annulation des titres de la société apportés par la société bénéficiaire de l’apport dans les 3 ans
Le report d'imposition prend également fin dans cette situation, sauf si cette société réinvestit dans un délai de deux ans à compter de la cession au moins 60 % du produit de la cession dans une « activité économique » et que le réinvestissement est conservé au moins un an.
Attention : sont exclues les activités de gestion d’un patrimoine mobilier ou immobilier.
Donation des titres reçus en rémunération de l’apport
En cas de donation des titres de la société bénéficiaire de l’apport et de contrôle par le donataire, ce dernier devient le redevable de la plus-value en report en lieu et place du donateur (toujours imposable à la survenance de l’un des évènements mentionnés ci-dessus), sauf s’il conserve les titres de la holding pendant une période minimale de cinq ans (voire dix ans en cas de cession des titres de la filiale dans les trois ans de l’apport avec réinvestissement dans FCPR, FPCI, SCR, SLP) : en pareille hypothèse, l’imposition de la plus-value est définitivement exonérée.
Obligations déclaratives
- Attestation de la société bénéficiaire de l’apport au profit de l’apporteur sur la reconnaissance du report d’imposition (à fournir sur demande de l’administration) ;
- Souscription de la déclaration n° 2074-I (déclaration des plus-values en report d’imposition) au titre de l’année de l’apport ;
- Mention annuelle de la plus-value dont le report n’est pas expiré dans la déclaration n° 2042 (case 8UT) & 2042 C.
Des formalités spécifiques sont par ailleurs prévues en cas de survenance d’un évènement mettant fin au report, de réinvestissement par la société ou de donation des titres.
> Cas n° 2 : la société IS bénéficiaire de l’apport n’est pas contrôlée par l’apporteur : sursis d’imposition**
Mécanisme du sursis d’imposition
Dans le cadre du sursis, la plus-value d'échange n'est ni constatée ni imposée l'année de l'échange. L’échange de titres est perçu comme une opération purement intercalaire.
Fin du sursis d’imposition
La plus-value en sursis n'est prise en compte que lors de la cession ultérieure (ou encore lors du rachat, du remboursement ou de l'annulation) des titres reçus en échange de l’apport.
La plus-value réalisée à cette date est calculée à partir du prix (ou de la valeur) d'acquisition originelle des titres remis à l'échange (majoré ou diminué le cas échéant de la soulte versée ou reçue avant 2017).
Elle peut, le cas échéant, bénéficier de l'abattement pour durée de détention (de droit commun ou renforcé, calculé depuis l’origine) ainsi que de l’abattement forfaitaire de 500 000 euros (départ en retraite).
Donation des titres reçus en rémunération de l’apport
En cas de donation des titres de la société bénéficiaire de l’apport, la plus-value en sursis est définitivement purgée.
Obligations déclaratives
Aucune obligation au titre de l’année de l’échange. Etant précisé que les échanges successifs ne mettent pas fin aux différés d’imposition.